Bakgrund
Efter att det uppnåddes enighet mellan medlemsstaterna klubbades i mitten av december 2022 Rådets direktiv (EU) 2022/2523 om säkerställande av en global minimiskattenivå för multinationella koncerner och storskaliga nationella koncerner i unionen. Direktivet bygger på OECD:s modellregler BEPS 2.0 genom det så kallade Inclusive Framework.
EU:s medlemsländer har till den 31 december 2023 på sig att implementera direktivet i sina nationella lagstiftningar eftersom reglerna ska tillämpas på räkenskapsår som startar den 31 december 2023 eller senare. Undantaget är UTPR (the undertaxed payment rule) som ska tillämpas på räkenskapsår som startar den 31 december 2024 eller senare.
I går lämnade den särskilde utredaren kammarrättslagmannen Anders Bengtsson delbetänkandet ”En lag om tilläggsskatt för företag i stora koncerner” (SOU 2023:6) som innehåller förslag hur direktivet ska implementeras i svensk rätt. Utredningen har haft kort tid på sig att utarbeta sitt förslag och i avsaknad av kompletta regler i direktivet är utredningsförslaget följdenligt inte heller heltäckande.
Vilka träffas av den nya skatten
Utredningen har döpt EU:s minimiskatt till tilläggsskatt och direktivets regler har tagits in i en särskild lag – lagen om tilläggsskatt. Lagförslaget innehåller såväl de materiella bestämmelserna som de processuella. Skatten är en statlig inkomstskatt.
Det är endast koncernenheter som hör hemma i Sverige som kan bli skattskyldiga för tilläggsskatt. Skyldigheten att betala tilläggsskatt som fördelats till ett fast driftställe i Sverige faller dock på huvudenheten. Lagen gäller koncernenheter som ingår i en koncern vars intäkter enligt moderföretagets koncernredovisning uppgår till minst 750 miljoner euro under minst två av de fyra räkenskapsår som föregår det räkenskapsår som prövas. Beloppsgränsen innebär att endast de största koncernerna omfattas av lagen. Bedömningen av vad som ska omfattas av begreppet intäkter överensstämmer med vad som gäller för skyldigheten att lämna land-för-land-rapport till Skatteverket enligt 33 a kap. SFL. Beloppsgränsen avser de årliga sammanlagda intäkterna enligt koncernredovisningen (enligt IFRS). Den avser alltså de konsoliderade intäkterna för koncernen, inte summan av intäkterna för respektive koncernenhet. Det innebär att intäkter från transaktioner med andra koncernenheter som undantas i koncernredovisningen inte beaktas vid prövningen av om koncernen uppfyller storlekskriterierna. Intäkterna ska inte minskas med den andel som hänför sig till minoritetsägare. För att inte tillämpningen av lagen ska variera över åren görs som nyss nämnts bedömningen av beloppsgränsen under en fyraårsperiod som föregår det räkenskapsår som ska prövas.
Det kan noteras att samtliga beloppsgränser i lagen anges i euro. Hur beloppen i lagen ska räknas om i SEK återkommer man till.
Förenklat innebär systemet att tilläggsskatt beräknas genom att jämföra koncernens totala justerade intäkter och skattekostnader i varje stat.
Den svenska lagen gäller bara för de koncernenheter som hör hemma i Sverige. Lagens regler är i princip även tillämpliga för alla koncernenheter som ingår i en koncern som omfattas av regelverket, om det finns en svensk koncernenhet i koncernen. Lagen om tilläggsskatt är därför utformad med förutsättningen att samtliga bestämmelser måste gå att tillämpa på de utländska enheter och företeelser som är skatteobjekt.
För varje stat beräknas om inkomsterna är lågbeskattade. De justerade resultaten respektive skattekostnaderna för enheterna i staten läggs samman och divideras. Den effektiva skattesats som beräknas med ledning av resultat och skattekostnad jämförs med minimiskattesatsen 15 procent och blir avgörande för om inkomsterna i staten är lågbeskattade.
Tekniskt beräknas ett substansbelopp som tillgodoräknas koncernen. Betalar koncernen för låg skatt i staten även efter att substansbeloppet beaktats beräknas ett tilläggsskattebelopp. Beräkningen av det resultat som ska användas – det justerade resultatet – baseras på koncernredovisningsprinciper (enligt IFRS).
Det första steget i beräkningen av tilläggsskattebeloppet är att justera redovisningen i den legala enheten till sådana redovisningsprinciper. Det finns flera regler och undantagsregler som anger vilka principer som ska eller får användas. Det andra steget är att justera det resultat som redovisningen ger utifrån regler i lagen. Vissa poster ska läggas till eller ökas i förhållande till koncernredovisningen, andra tas bort eller minskas. Även i fråga om skattekostnad utgår beräkningen från koncernredovisningen. Såväl aktuell skattekostnad som så kallad uppskjuten skatt beaktas för att skattekostnaden ska hänföras till rätt år. Vissa skatter beaktas andra inte, vilket kräver ett stort antal justeringsregler enligt direktivet och som även tagits in i förslaget till lagen om tilläggsskatt.
Vem ska betala tilläggsskatt?
Varje stat får enligt direktivet välja om den vill införa en nationell tilläggsskatt, men en sådan skatt måste uppfylla de villkor som generellt gäller för tilläggsskatt. Utredningen föreslår att det ska införas en nationell tilläggsskatt, men förutser inte att det kommer att ge några större skatteintäkter.
Den svenska tilläggsskatten i utredningens förslag innebär i korthet att den svenska koncernenhet som ligger högst i ägarkedjan ska betala tilläggsskatt som är hänförlig till svenska koncernenheter, även om det finns koncernenheter i andra länder som ligger högre i ägarkedjan. Dessa länder blir skyldiga att avräkna den nationella tilläggsskatten (eller i vissa fall att helt avstå från att beräkna tilläggsskattelopp för svenska enheter).
Delägarbeskattade enheter är skattesubjekt om de är moderföretag. Enligt direktivet kan medlemsstaterna välja att göra andra delägarbeskattade enheter till skattesubjekt. Utredningen har valt att inte föreslå det.
Det finns också en mängd förfaranderegler i utredningens förslag.
Experterna i utredningen har i ett särskilt yttrande bland annat flaggat för att utredningsförslagen kan vara behäftade med betydande brister och direkta felaktigheter till följd av den korta tid som utredningen haft på sig.
Fortsatt utredning
Utredningen förväntas få tilläggsdirektiv för att kunna slutföra vissa frågor. Utredningen har hittills arbetat under stor tidspress och delar av det internationella arbetet har inte varit färdigt. Utredningen har därför inte kunnat lämna förslag i alla delar. Ett betydande arbete kvarstår, inte minst när det gäller att arbeta in de av OECD aviserade tillkommande delarna av regelverket, avsedda att bidra med en påtaglig förenkling och ökad vägledning. OECD har den 20 december 2022 publicerat en rapport om lättnadsregler som ska lätta på den administrativa bördan för de multinationella koncerner som omfattas av regelverket (s.k. safe harbour-regler).
Betänkandet innehåller inte heller något förslag på hur tilläggsskatten ska betalas.
Ulf Tivéus
Partner
+4676 879 26 03
[email protected]
