Den 19 september 2024 överlämnade regeringen budgetpropositionen för 2025 till riksdagen. I propositionen föreslås bland annat vissa justeringar i inkomstskattelagens bestämmelser om avdrag för tidigare års underskott.
Till att börja med föreslås en justering i beräkningen av den så kallade beloppsspärren som aktualiseras när det har inträffat en ägarförändring i ett underskottsföretag. Beloppsspärren innebär enligt dagens regler att underskottsföretaget inte får dra av tidigare års underskott som överstiger 200 procent av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet över underskottsföretaget. Regeringen föreslår nu en höjd kvot vid tillämpning av beloppsspärren, innebärande att underskott som får dras av efter en ägarförändring i stället ska uppgå till ett belopp som motsvarar 300 procent av utgiften för förvärvet.
Vidare föreslås ett antal förändringar gällande definitionen av ägarförändring och undantagen från underskottsspärrar vid ägarförändringar.
En ägarförändring anses bland annat föreligga om ett företag får det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag. Någon spärr av underskotten inträder dock inte om det företag som får det bestämmande inflytandet ingick i samma koncern som underskottsföretaget redan före ägarförändringen. En ägarförändring föreligger också om till exempel en fysisk person får det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag. Enligt dagens regler finns dock inget uttryckligt undantag från tillämpningen av beloppsspärren vid förvärv inom en oäkta koncern på motsvarande sätt som det finns vid förvärv inom äkta koncerner. Mot denna bakgrund föreslår regeringen ett sådant uttryckligt undantag, som innebär att underskotten inte ska spärras om det bestämmande inflytandet i ett underskottsföretag erhålls av bland annat en fysisk person som redan hade ett sådant inflytande i underskottsföretaget genom ett indirekt ägande före ägarförändringen.
Därutöver föreslås ett antal förändringar i den så kallade femprocentsregeln om successiva förvärv, som enligt dagens regler innebär att en ägarförändring föreligger när vissa i lagtexten angivna förvärvare (bland annat fysiska personer), dels var och en har förvärvat andelar med minst fem procent av rösterna, dels tillsammans har förvärvat andelar med mer än 50 procent av samtliga röster i underskottsföretaget under en femårsperiod. De förändringar som föreslås är i korthet följande:
- bara förvärv som skett under en period av högst tre på varandra följande beskattningsår ska beaktas vid tillämpning av bestämmelsen.
- att personerna var och en har förvärvat andelar i underskottsföretaget med minst 20 procent i stället för fem procent av samtliga röster. Även fortsättningsvis krävs att personerna tillsammans har förvärvat andelar med mer än 50 procent av samtliga röster i underskottsföretaget.
- att det av systematiska skäl bör införas en bestämmelse som likställer indirekta förvärv med direkta förvärv av andelar i ett underskottsföretag eftersom den nuvarande regeln inte omfattar denna situation samtidigt som övriga underskottsbestämmelser omfattar sådana indirekta förvärv.
- att indirekta förvärv bara ska beaktas om någon – via direkt eller indirekt ägande – innehar mer än 50 procent av rösterna i det företag som förvärvat andelar i underskottsföretaget.
Avslutningsvis föreslås en förändring av reglerna om hur utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet vid en ägarförändring ska beräknas. Storleken på de underskott som får behållas efter en ägarförändring beror på hur stor utgiften är för att förvärva det bestämmande inflytandet eller andelar med mer än 50 procent av rösterna. Utgiften för förvärvet ska som huvudregel minskas med kapitaltillskott som under de senaste två åren har lämnats till underskottsföretaget eller till en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget. För att bestämmelsen inte ska hindra affärsmässigt betingade förvärv av underskottsföretag genom kapitaltillskott finns ett undantag från huvudregeln om att kapitaltillskott ska minska den beräknade utgiften. I detta undantag har vissa språkliga ändringar skett med tiden, vilket oavsiktligt kommit att innebära att undantaget bara är tillämpligt när kapitaltillskottet lämnas direkt till underskottsföretaget. Regeringen föreslår därför att undantagsbestämmelsen bör formuleras om så att det klart framgår att den gäller även för sådana kapitaltillskott som lämnas till ett annat företag som ingår i samma koncern som underskottsföretaget.
Ändringarna föreslås huvudsakligen träda i kraft den 1 januari 2025 och tillämpas vid ägarförändringar som sker efter den 31 december 2024.
Vår kommentar
Höjningen av kvoten för beloppsspärren från 200% till 300% av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytandet är enligt vår mening ganska väntad till följd av att bolagsskattesatsen har reducerats de senaste åren och att värdet av skattemässiga underskott därmed har minskat.
Det föreslagna undantaget från tillämpningen av beloppsspärren vid förvärv inom oäkta koncerner har enligt vår mening begränsad praktisk betydelse, bland annat för att underprisöverlåtelser av bolag i dessa situationer inte är möjlig utan utdelningsbeskattning hos ägaren och för att det redan finns en bestämmelse som tillämpas på ett sådant sätt att beloppsspärren inte inträder i den situation som det nya undantaget är avsett att omfatta. Vidare kan konstateras att de föreslagna ändringarna inte omfattar den omvända situationen, där en fysisk person låter en oäkta koncern övergå till att bli en äkta koncern, vilket enligt vår mening hade haft större praktisk betydelse.
Avseende den så kallade femprocentsregeln kan konstateras att regeln i sig ofta upplevs svårbedömd och svårtolkad. Det faktum att det nu föreslås att tre år ska beaktas i stället för fem och att det krävs att varje person förvärvar minst 20 procent i stället för fem procent av samtliga röster samt att indirekta förvärv bara ska beaktas om någon har bestämmande inflytande i förvärvande bolag, innebär visserligen en förenkling och att femprocentsregeln bör bli tillämplig i färre situationer. Men det hade varit önskvärt med ytterligare förtydliganden då det enligt vår mening kvarstår flera osäkerhetsfaktorer och tolkningsproblem.
Erik Frösdal
Partner
+46 73 152 50 28
[email protected]
