Nytt ställningstagande om näringsbetingade andelar i utländska bolag

Skatteverket har kommit med ett nytt ställningstagande om näringsbetingade andelar i utländska bolag med anledning av Högsta förvaltningsdomstolens dom den 20 januari 2022. Det nya ställningstagandet ger klarhet i frågan om kravet på att det utländska bolaget ska utgöra ett skattesubjekt i sin hemviststat men väcker samtidigt frågor avseende Skatteverkets syn på bolag med variabelt aktiekapital, såsom SICAV i Luxemburg.

Bakgrund

Kapitalvinster och utdelningar på näringsbetingade andelar är skattefria för svenska aktiebolag. Andelar i ett utländskt bolag är näringsbetingade om det utländska bolaget motsvarar ett svenskt aktiebolag civilrättsligt samt utgör ett skattesubjekt i sin hemviststat.

Ett utländskt bolag anses civilrättsligt motsvara ett svenskt aktiebolag om bolaget kan förvärva rättigheter och åta sig skyldigheter, kan föra talan vid domstol samt att bolagets delägare inte fritt kan förfoga över bolagets förmögenhetsmassa. Vidare bör delägare av det utländska bolaget inte vara ansvariga för bolagets förpliktelser.

Enligt Skatteverkets tidigare ställningstagande var ett utländskt bolag tvunget att vara ett skattesubjekt formellt såväl som reellt för att andelarna i bolaget skulle anses vara näringsbetingade. Med reellt menades att bolaget var föremål för effektiv beskattning. Som exempel utgör bolag på Jersey formellt inkomstskattsubjekt men enbart för vissa specifika typer av inkomster såsom fastighetsinkomster. Enligt Skatteverkets tidigare ställningstagandet var andelar i sådana bolag endast näringsbetingade om bolaget också hade skattepliktiga inkomster.

I januari fastslog Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) att andelar i ett bolag på Jersey var näringsbetingade även om bolaget inte betalade inkomstskatt (HFD 2022 not. 3). Enligt HFD var det irrelevant om bolaget hade någon av de inkomster som beskattas eller inte (se vår kommentar av målet och förhandsbeskedet som föranledde målet). Med anledning av HFD:s dom har Skatteverket kommit med ett nytt ställningstagande som ersätter det tidigare ställningstagandet.

Krav på skattesubjekt

Enligt det nya ställningstagandet ska andelar i ett utländskt bolag anses vara näringsbetingade om bolaget utgör ett skattesubjekt och hypotetiskt kan bli föremål för inkomstbeskattning. Därmed måste det utländska inkomstskattesystemet möjliggöra att bolaget kan bli föremål för inkomstbeskattning. Däremot ställs inget krav på en viss effektiv beskattningsnivå för att ett bolag ska uppfylla kravet på att utgöra ett skattesubjekt. Detta innebär att andelar i bolag som hade blivit beskattade om bolaget haft vissa typer av inkomster men inte faktiskt betalar inkomstskatt kan vara näringsbetingade. Detta gäller till exempel bolag på Guernsey och Isle of Man, som har liknande skattesystem som Jersey.

Om ett bolag emellertid är helt undantaget från inkomstbeskattning i hemviststaten och aldrig kan bli föremål för inkomstbeskattning kommer bolaget inte anses vara ett skattesubjekt. Därmed bör fortsättningsvis andelarna i bolag med hemvist på exempelvis Brittiska Jungfruöarna inte vara näringsbetingade.

Variabelt aktiekapital

I det nya ställningstagandet har Skatteverket gjort ett förtydligande att verket inte anser att bolag med variabelt aktiekapital civilrättsligt motsvarar ett svenskt aktiebolag. Detta omfattar exempelvis s.k. SICAV (Société d’Investissement à Capital Variable) i Luxemburg. Sådana bolag ger en andelsägare större möjligheter att lösa in sina aktier jämfört med ett svenskt aktiebolag, vilket enligt Skatteverket utgör en väsentlig skillnad mot ett svenskt aktiebolag. Skatteverket motiverar sitt ställningstagande med HFD:s avgörande RÅ 1992 ref. 53, där domstolen ansåg att ett luxemburgskt SICAV inte motsvarade ett svenskt aktiebolag vid tillämpning av dåvarande bestämmelser om uppskov av beskattningen vid ett andelsbyte. Om Skatteverkets nya ställningstagande får genomslag i rättstillämpningen kommer kapitalvinster och utdelningar på andelar i SICAV inte vara skattefria för svenska aktiebolag.   

Kommentar

Skatteverkets nya ställningstagande avseende utländska bolag som skattesubjekt är i linje med HFD:s dom och utgör ett välkommet förtydligande av verkets inställning i frågan. Dock bör det noteras att det nya ställningstagandet i andra frågor till stora delar bygger på det tidigare ställningstagandet avseende t.ex. länder med territorialitetsbeskattning eller minibeskattning, vilket Unum Tax har kommenterat tidigare.

Skatteverkets förtydligande avseende variabelt aktiekapital i utländska bolag väcker dock frågor. En bedömning om ett utländskt bolag motsvarar ett svenskt aktiebolag bör ske mot bakgrund av den aktuella bestämmelsens syfte. Målet som Skatteverket hänvisar till avsåg äldre bestämmelser om andelsbyten som inte förefaller ha haft samma syfte som nu aktuella regler om näringsbetingade andelar.

I RÅ 2009 ref. 100 ansåg HFD vidare att en rysk association, där det var möjligt för delägare att träda in i associationen genom att tillskjuta kapital och att träda ut mot rätt att få del av associationens nettotillgångsmassa, motsvarade ett svenskt aktiebolag vid tillämpningen av reglerna om näringsbetingade andelar. HFD menade att motsvarande möjligheter finns i ett svenskt aktiebolag genom användning av riktade nyemissioner och inlösen av aktier. Det är svårt att se att ett liknande synsätt inte skulle kunna appliceras på bolagstyper med variabelt aktiekapital såsom ett SICAV.

Tveka inte att kontakta oss om ni har frågor rörande utländska innehav och hur Skatteverkets nya ställningstagande påverkar er.